국내의 자회사 등이 해외에 있는 모회사로부터 과도한 차입금을 받고 이에 대한 이자를 비용으로 처리하여 조세 부담을 낮추는 사례가 빈번하게 발생한다. 출자의 형태로 투자를 받게 될 경우 배당을 통해 모회사의 과세소득으로 귀속되지만, 차입의 형태로 자금을 받게 되면 자회사의 이자비용으로 처리되므로 결국 회사 입장에서는 과세소득이 줄어드는 차입의 방식을 선호할 수 밖에 없다. 

따라서 국제조세조정에 관한 법률(이하, 국조법)에서는 이를 방지하기 위한 규정을 두고 있으며, 해외 모회사가 출자한 출자금액의 일정 배수를 초과한 차입금에 대한 이자를 손금에서 제외하도록 하였다. 본 칼럼에서는 국조법에 따른 손금불산입의 적용 대상 및 차입금의 요건, 계산 방법 등에 대해 살펴보고자 한다.

• 적용대상(국외지배주주의 정의)
  국조법에서는 해외 모회사 등에 해당하는 국외지배주주에 대해, “내국법인이나 외국법인의 국내사업장을 실질적으로 지배하는 자” 라고 규정하고 있다. 구체적인 국외지배주주의 범위는 다음과 같다.

1. 내국법인

내국법인의 국외지배주주는 외국의 주주ㆍ출자자 및 해당 외국주주가 출자한 외국법인을 포함하고 있으며, 각 사업연도 종료일 현재 아래에 해당하는 자로 한다.

1. 내국법인의 의결권 있는 주식의 50% 이상을 직간접적으로 소유하고 있는 외국주주 2. ①에 따른 외국주주가 의결권 있는 주식의 50% 이상을 직간접적으로 소유하고 있는 외국법인 3. 내국법인과 동법 시행령 제2조 제2항 제3호의 관계가 있는 외국주주로써 거래 당사자 한쪽이 다른 쪽의 사업 방침 전부 또는 중요한 부분을 실질적으로 결정할 수 있는 경우

2. 외국법인의 국내사업장

외국법인의 국내 자회사 외에 국내 지점의 형태인 경우에도 본 규정이 적용된다. 외국법인의 국내사업장에 대한 국외지배주주는 다음에 해당하는 자로 한다.

1. 국내사업장이 있는 외국법인의 본점ㆍ지점 2. ①에 따른 외국법인의 의결권 있는 주식의 50% 이상을 직접 또는 간접으로 소유하는 외국주주 3. ①에 따른 본점 또는 ②에 따른 외국주주가 의결권 있는 주식의 50% 이상을 직접 또는 간접으로 소유하는 외국법인

• 차입금 요건
  국외지배주주로부터 받은 차입금의 경우, 아래의 금액을 합한 금액으로 한다. 이때, 차입금에 대한 원화 환산이 필요할 경우에는 사업연도 종료일 현재의 기준환율 또는 재정환율을 적용한다.

① 국외지배주주로부터 차입한 금액 ② 국외지배주주의 국세기본법 제2조 제20호 가목 또는 나목에 따른 특수관계인으로부터 차입한 금액 ③ 국외지배주주의 지급보증에 의하여 제3자로부터 차입한 금액

• 국외지배주주의 출자금액 산정 방법
  위 차입금이 국외지배주주가 출자한 출자금액의 2배를 초과하는 경우, 그 초과분에 대한 이자는 비용으로 인정되지 않으므로, 국조법에 따른 출자금액의 산정이 필요하다. 구체적인 국외지배주주의 출자금액 산정방법은 다음과 같다.

1. 내국법인

내국법인에 대한 국외지배주주의 출자금액은 내국법인의 해당 사업연도 종료일 현재 아래 1. 의 금액에 2. 의 비율을 곱하여 산출한 금액으로 한다. 

국외지배주주의 출자금액= 1. X 2. 1. MAX(①, ②) ① 자산 – 부채(충당금 포함, 미지급 법인세 제외) ② 납입자본금  자본금 ＋ (주식발행액면초과액 및 감자차익) － (주식할인발행차금 및 감자차손) 2. 총 납입자본금에서 국외지배주주의 납입자본금이 차지하는 비율

2. 외국법인의 국내사업장

해당 사업연도 종료일 현재 그 국내사업장의 재무상태표상 자산총액에서 부채총액을 뺀 금액을 국외지배주주의 외국법인의 국내사업장 출자금액으로 본다.

• 지급이자 손금불산입액 산정방법
  세법상 비용으로 인정되지 않는 금액은 위에서 산정된 초과차입금 적수에서 각 차입금에 대한 이자율을 곱하여 더한 이자의 금액으로 한다. 이때 이자의 범위는 내국법인이 국외지배주주에게 지급해야 할 모든 이자소득으로써, 그 경제적 실질이 이자에 해당하는 것을 모두 포함한다.

이처럼 해외에 본사를 두고 있고 국내에서 해외로부터 과도하게 차입을 받고 있는 경우라면 위 규정이 적용되는지에 대해 검토할 필요가 있다. 다만 국내 자회사와 해외 모회사 간의 차입 조건이 제3자간의 차입 조건과 유사하다는 사실을 입증할 경우에는 위 규정의 적용을 받지 않을 수 있다. 이 경우 해당 차입금이 사실상 출자에 해당되지 않다는 것을 증명하는 자료 및 해당 법인과 같은 종류의 사업을 하는 비교 가능한 다른 법인의 자기자본에 대한 차입금의 배수에 관한 자료를 제출해야 한다. 국외 특수관계인과 국내 회사 간 차입 거래에 있어서는 위와 같은 검토가 필요하다는 사실을 염두에 두어야 할 것이다.