국내법인이 해외에서 소득이 발생하는 경우 소득이 발생한 해당 국가에 일차적으로 세금을 납부하는 경우가 있다. 이 경우 국내법인은 국내외 모든 소득에 대해서 국내에서 되므로 동일한 소득에 대해서 이중으로 과세되는 문제가 발생한다. 이와 같이 국제적으로 발생하는 이중과세 문제를 해결하기 위해 국내세법에서는 이중과세를 조율하는 장치가 마련되어 있다.

1. 세액공제 방식

해외에서 발생한 소득에 대한 이중과세를 해결하기 위한 대표적인 방식은 바로 해외에서 납부한 세금을 국내 세금 계산 시 차감해 주는 “외국납부세액공제” 이다. 세액공제라는 명칭 때문에 세제혜택처럼 생각할 수 있지만 이는 사실 동일한 소득에 대해 소득이 발생한 국가와 국내에서 이중으로 세금을 납부하는 것을 방지하기 위한 제도적 장치에 가깝다.

외국납부세액공제는 비용처리한 해외 납부세금은 세무상 법인의 과세소득에 다시 가산하고, 산출세액에서 외국납부세액을 차감하는 형태로 적용 된다. 다만, 해외에서 납부한 세금을 무조건적으로 국내에서 납부할 세금에서 공제해 주는 것은 아니며, 다음과 같이 일정한 요건과 한도에 따라 공제 가능하다. 

(1) 대상세액

외국납부세액공제 대상이 되는 해외에서 납부한 세금은 해당 세금이 국내 법인의 과세소득에 포함되어 있는 해외소득에 대해서 납부하였거나 납부할 것으로 확정된 금액만 해당한다. 해당 세금의 외국에서의 명칭여하에 불구하고 우리나라의 법인세에 상응하는 외국의 조세, 즉, 소득에 대하여 과세되는 조세여야만 한다. 소득에 부과되는 세금이 아닌 관세, 공과금 등은 대상이 아니며, 부가가치세 등과 같은 간접세도 세액공제 대상에 해당하지 않는다.

또한, 실제로 외국 정부에 납부하였더라도, 착오나 고의로 과다하게 납부한 세액은 세액공제 대상에 해당하지 않으며, 조세조약에 따른 비과세, 혹은 제한세율에 관한 규정에 따라 계산한 세액을 초과하는 세액에 대해서도 외국납부세액공제를 적용할 수 없다. 실제로 과세관청은 다수의 사례에서 조세조약상 비과세 혹은 면제가 적용되는 소득에 해당하나 현지 세법에 따라 납부한 세액 (원천징수 된 세액)에 대해서 외국납부세액공제 대상 세액이 아닌 것으로 판단하고 있다. 

한편, 계약에 따라 해외 현지 거래상대방이 국내 법인을 대신하여 해외 납부세액을 대신 부담하는 경우도 존재하는데, 이 경우 거래 상대방이 부담한 납부세액은 국내법인의 과세소득에 가산하고 해당 세액은 외국납부세액공제를 적용 받을 수 있다.

(2) 한도

외국납부세액공제는 아래와 같은 산식에 따라서 계산한 한도를 기준으로 공제한다.

공제한도 = A x B / C A : 해당 사업연도 산출세액 (토지 등 양도소득에 대한 법인세액 및 미환류소득에 대한 법인세액)제외 B : 국외원천소득금액 –  세액감면ㆍ면제대상 국외원천소득 × 감면ㆍ면제비율 C : 해당 사업연도의 소득에 대한 과세표준

즉, 국내법인이 외국납부세액공제 적용 대상 사업연도에 부담하는 세액 중 해외에서 발생한 소득금액에 상당하는 세액만큼 세액공제가 가능하다는 것이다. 따라서 국내 법인세 실효세율을 초과하여 외국에서 납부한 세액은 공제되지 않는 것이다. 

한편, 한도 계산 시 기준이 되는 “국외원천소득금액”이란 국외에서 발생한 소득으로서 국내 세법을 준용하여 산정한 금액으로 관련 비용 (이하, 국외원천소득 대응 비용)을 차감하여 계산하도록 되어 있다. 국외원천소득 대응 비용은 해당 소득에 직접적으로 대응되는 직접비용과 그 밖의 소득 등과 공통적으로 사용된 간접비용을 나눌 수 있으며, 간접비용은 각각 매출액 비율 (해외원천소득과 그 밖의 소득이 동종업종인 경우) 혹은 개별손금 비율 (해외원천소득과 그 밖의 소득이 서로 다른 업종인 경우)을 적용하여 계산한다. 

외국납부세액공제의 한도는 나라별로 계산하는 것이 원칙이지만, 특정국가의 결손금이 발생한 경우 해당 결손금은 국가별소득금액 비율로 안분하여 한도를 계산해야 한다.

(3) 한도초과분에 대한 처리 

해당 사업연도의 공제 한도를 초과한 외국납부세액의 경우 10년간 이월하여 공제 가능하다. 다만,이월세액공제는 이를 적용하는 사업연도에 해당 국가에 대한 세액공제 한도 내에서 적용 가능하다. 만약 10년의 이월공제기간 내에 공제를 적용하지 못한 세액에 대해서는 이월공제기간 종료일 다음 해에 세무상 비용으로 처리 할 수 있다.

한편, 외국납부세액공제 한도초과액 중 다음의 금액(국외원천소득 대응 비용과 관련된 외국법인세액)에 상당하는 세액은 이월세액공제가 적용 되지 않는다.

이월배제세액 (국외원천소득 대응 비용 관련 외국법인세) = (1) – (2) (1) 국외원천소득 대응 비용 차감 전 국외원천소득을 기준으로 계산한 공제한도금액 (2) 공제한도금액

이와 같은 이월세액배제 규정은 국외원천소득 대응 비용의 경우 이미 해당 법인의 과세표준 산정 시 비용으로 처리 되었으므로 이에 상응하는 세액공제액은 중복하여 이중과세 조정을 해 주지 않으려는 취지였다. 

2023년 사업연도 이전까지는 이러한 이월배제세액의 경우 세액공제는 물론 세무상 비용으로 처리도 불가능하였으나, 세법의 개정으로 2023년 사업연도부터는 세액공제를 신청한 사업연도의 다음해에 세무상 비용으로 처리할 수 있게 되었다. 

2. 비용으로 처리하는 방식

대부분의 법인의 경우 외국납부세액공제 방식을 적용하는 것이 유리하나, 국내 법인의 산출세액이 적거나, 계속해서 결손이 발생하여 상당기간 납부할 세액이 없을 것으로 예상 되는 경우에는 외국납부세액공제 방식 대신 외국에 납부한 세액을 비용으로 처리하는 방법을 고려 해 볼 수 있다. 

법인은 외국납부세액에 대해서 세액공제 방식 혹은 비용처리 방식 중 한 가지를 매년 선택하여 적용 할 수 있으나, 이 두가지 방식을 동시에 적용하는 것은 불가능하다. 따라서 외국에 납부한 세액을 비용으로 처리하기로 한 사업연도에는 이월된 외국납부세액이 있더라도 해당 이월세액을 공제할 수 없다. 

3. 지방소득세의 외국납부세액공제  

법인세는 외국에서 납부한 세액에 대해서 세액공제 혹은 비용 처리의 방식 중 선택하여 이중과세를 조정하고 있으나, 지방소득세의 경우는 별도의 세액공제 방식은 규정되어 있지 않다. 다만, 2020년 지방세법의 개정으로 2021년부터는 법인 지방소득세 과세표준에서 외국에서 납부한 세액을 차감하여 지방소득세를 산출할 수 있게 되었다. 

최근 대법원의 판례에서 조세조약의 이중과세 회피 조항을 근거로 지방소득세에도 외국납부세액공제를 적용할 수 있다는 납세자의 주장에 대해서 법원은 지방세법상 외국납부세액공제 방식에 대한 규정이 없는 이상 세액공제 방식을 적용한 외국납부세액에 대한 이중과세 조정은 불가능한 것으로 판단하였다.  

따라서 지방소득세에 대한 외국납부세액공제 방식 적용은 법의 개정이 이루어져야 가능할 것으로 보이며, 이에 대한 지속적인 확인이 필요할 것으로 보인다.